減免增值稅的賬務(wù)處理

減免增值稅的賬務(wù)處理

    轉(zhuǎn)自：中華會計網(wǎng)校

    增值稅優(yōu)惠政策內(nèi)容:

　�。ㄒ唬┲苯用庹�。1.農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品；2.避孕藥品和用具；3.古舊圖書；4.直接用于科學研究、科學試驗和教學的進口儀器、設(shè)備；5.外國政府、國際組織無償援助的進口物資和設(shè)備；6.由殘疾人的組織直接進口供殘疾人專用的物品；7.銷售的自己使用過的物品。

　�。ǘ�）直接減征。使用過的摩托車、游艇、小汽車，售價超過原值的減半征收；又如自2001年1月1日起，對風力生產(chǎn)的電力實行按增值稅應納稅額減半征收的政策。

　　（三）即征即退。在2010年底以前，對增值稅一般納稅人銷售其自行開發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品，對增值稅一般納稅人銷售其自行生產(chǎn)的集成電路產(chǎn)品（含單晶硅片），按17％的法定稅率征收增值稅后，對其增值稅實際稅負超過3％的部分實行即征即退政策，退稅機關(guān)為稅務(wù)機關(guān)。

　�。ㄋ模┫日骱笸恕：肆Πl(fā)電企業(yè)生產(chǎn)銷售電力產(chǎn)品，自核電機組正式商業(yè)投產(chǎn)次月起15個年度內(nèi)，統(tǒng)一實行增值稅先征后退政策。

　　（五）先征后返。對數(shù)控機床產(chǎn)品實行增值稅先征后返。

增值稅“直接免征”的會計處理

    一、如果納稅人銷售的項目部分免征增值稅

　　按照增值稅條例規(guī)定，為生產(chǎn)免稅貨物而耗用的原材料的進項稅額不得抵扣，也就是要將這部分進項稅轉(zhuǎn)出計入成本。但是在購進項目部分用于應稅項目部分用于免稅項目的情況下，對于免稅項目應轉(zhuǎn)出的進項稅額，普遍認為比較科學的方法是采用銷售額比例法，即用免稅項目的銷售額占總銷售額的比例來計算分攤應轉(zhuǎn)出的進項稅額。會計分錄如下：

　　借：主營業(yè)務(wù)成本

　　    貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）

　　按照增值稅專用發(fā)票管理規(guī)定，銷售免稅項目除國家另有規(guī)定外，不得開具專用發(fā)票。有人認為，免稅項目在會計處理時，不產(chǎn)生應交稅費的貸項。但從計稅原理上說，增值稅是對商品生產(chǎn)和流通各個環(huán)節(jié)的新增價值或附加值進行征稅。免稅項目在流轉(zhuǎn)過程中仍然會有新增價值，即仍然負有納稅義務(wù)，而免稅則是國家出于特定目的將本該征繳的稅額不予征繳，作為國家對納稅人的一種“補貼”；而且，增值稅實行稅負轉(zhuǎn)嫁，納稅人和負稅人可能不是同一主體，所以，這里的免稅只能是針對納稅人而言，而負稅人則不一定享有這種優(yōu)惠，即納稅人銷售免稅項目，盡管不能開具增值稅專用發(fā)票，但其開具給買方的普通發(fā)票金額應該是銷售額和銷項稅額的合計數(shù)，并且按合計數(shù)收取款項。如果不向購買方收取銷項稅額，納稅人的“補貼收入”又從何而來呢？所以，會計分錄如下：

　　借：銀行存款或應收賬款

　　    貸：主營業(yè)務(wù)收入<不含稅收入>

　　        應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

　　同時，再將銷項稅額中的金額作為應免征的稅額進行結(jié)轉(zhuǎn)，會計分錄為：

　　借：應交稅費——應交增值稅（減免稅款）

　　    貸：主營業(yè)務(wù)收入

    這樣處理的理由是：在《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》應用指南的第二條第三款中明確規(guī)定：“除稅收返還外，稅收優(yōu)惠還包括直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵免部分稅額等形式。這類稅收優(yōu)惠并未直接向企業(yè)無償提供資產(chǎn)，不作為本準則規(guī)范的政府補助。”據(jù)此，我們可以肯定直接免征增值稅的優(yōu)惠不能按照政府補助進行會計處理。在排除了“政府補助”的會計處理方式后，仍然沒有相關(guān)的指導性文件來明確此類稅收優(yōu)惠的會計處理。因此仍存在會計處理困境。再根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號——收入》對收入的定義：“收入，是指企業(yè)在日�；顒又行纬傻�、會導致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入”，企業(yè)享受增值稅直接免征形成的經(jīng)濟利益流入應該是完全符合收入的定義，因此應該將其納入收入的范疇。根據(jù)財政部會計司司長劉玉廷同志的《關(guān)于企業(yè)會計準則體系幾個具體問題的說明》中對收入和費用的定性：“收入或費用突出日�；顒�，只有企業(yè)日常活動形成的經(jīng)濟利益的流入或流出才構(gòu)成營業(yè)收入或成本，非日常活動形成的經(jīng)濟利益流入或流出屬于利得或損失，計入營業(yè)外收入或支出�！备鶕�(jù)這一段對收入的明確定性分類，我們不難看出，企業(yè)免征增值稅形成的收入是與企業(yè)日�；顒用懿豢煞值�。所以企業(yè)免征增值稅形成的收入應該列入企業(yè)的“營業(yè)收入”，并且是“主營業(yè)務(wù)收入”。

　　二、如果納稅人銷售的項目全部免征增值稅

　　如果納稅人銷售的項目全部屬于增值稅的免稅項目，有兩種情況：

　　1.如果納稅人開始購進貨物或者勞務(wù)時不準備或者不明確要用于免稅項目，而且生產(chǎn)過程中其用途發(fā)生了改變，最終全部用于免稅項目，即納稅人對外銷售的全部是增值稅免稅項目，其會計處理可比照第（一）種情況進行。

　　2.如果納稅人購進貨物或勞務(wù)時已經(jīng)明確要用于免稅項目的生產(chǎn)或者銷售，其購進項目的進項稅額應計入采購成本，因而也不存在進項稅額轉(zhuǎn)出以及減免稅款等問題。

增值稅“直接減征”的會計處理

    增值稅“直接減征”很容易讓人將其與政府補助相聯(lián)系，并套用政府補助的會計處理方式。但是，根據(jù)新企業(yè)會計準則對于政府補助的定義：“政府補助，是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。”這個定義強調(diào)了“無償取得”這一首要條件，企業(yè)享受的減征增值稅的優(yōu)惠政策，的確符合“無償”這一條件，但并不存在“取得”這一過程。因為這一政策的方式是直接減征，即在交納當期的增值稅時，并不存在“返還”或者“退還”這樣一個從政府取得收入的過程，而是直接減少交納，與政府補助的定義存在一定的差距。

　　根據(jù)《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》應用指南的第二條第三款中明確規(guī)定（見上），我們可以判斷企業(yè)享受直接減征增值稅的優(yōu)惠，不能按照政府補助進行會計處理，而根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號一收入》處理（詳見“直接免征”中的分析），其會計處理如下：

　　一、按正常銷售確認收入

　　借：銀行存款或應收賬款

　　    貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　        應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

　　二、按照直接減免繳納增值稅時

　　（1）本月上交本月應交的增值稅：

　　借：應交稅費——應交增值稅（已交稅金）

　　    貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　        銀行存款

　�。�2）本月上交以前期間應交未交的增值稅：

　　借：應交稅費——未交增值稅

　　    貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　        銀行存款

即征即退、先征后退、先征后返的會計處理

    “即征即退”、“先征后退”、“先征后返”大同小異。即征即退、先征后退的稅款由稅務(wù)機關(guān)退還；先征后返的稅款由財政機關(guān)返還。3種方式取得的時間是不同的，即征即退最快，先征后退次之，先征后返最慢。這3種優(yōu)惠，都是在增值稅正常繳納之后的退庫，并不影響增值稅計算抵扣鏈條的完整性，銷售貨物時，可以按規(guī)定開具增值稅專用發(fā)票，正常計算銷項稅，購買方也可以按規(guī)定抵扣。

　　根據(jù)企業(yè)會計準則對政府補助的定義可知：這3種優(yōu)惠政策完全符合政府補助的定義，所以，應計入營業(yè)外收入。會計處理如下：

　　一、根據(jù)正常銷售，確認收入

　　借：銀行存款或應收賬款

　　    貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　        應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

　　二、繳納增值稅時

　　本月上交本月應交的增值稅

　　借：應交稅費——應交增值稅（已交稅金）

　　    貸：銀行存款

　　本月上交以前期間應交未交的增值稅

　　借：應交稅費——未交增值稅

　　    貸：銀行存款

　　三、計提應收的增值稅返還

　　借：其他應收款

　　    貸：營業(yè)外收入——政府補助

　　四、收到增值稅返還

　　借：銀行存款

　　    貸：其他應收款