廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)所得稅前扣除問(wèn)題分析

廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)所得稅前扣除問(wèn)題分析

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    一、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的性質(zhì)

    《中華人民共和國(guó)廣告法》對(duì)廣告的定義為：“第二條 本法所稱(chēng)廣告，是指商品經(jīng)營(yíng)者或者服務(wù)提供者承擔(dān)費(fèi)用，通過(guò)一定媒介和形式直接或者間接地介紹自己所推銷(xiāo)的商品或者所提供的服務(wù)的商業(yè)廣告。對(duì)于業(yè)務(wù)宣傳則沒(méi)查到權(quán)威的定義�！�

    對(duì)于廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的界定，國(guó)稅發(fā)[2000]84號(hào)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》對(duì)廣告費(fèi)的界定為：“廣告費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)：第四十一條納稅人申報(bào)扣除的廣告費(fèi)支出應(yīng)與贊助支出嚴(yán)格區(qū)分。納稅人申報(bào)扣除的廣告費(fèi)支出，必須符合下列條件：

    （一〕廣告是通過(guò)經(jīng)工商部門(mén)批準(zhǔn)的專(zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)制作的；
    （二〕已實(shí)際支付費(fèi)用，并已取得相應(yīng)發(fā)票；
    （三〕通過(guò)一定的媒體傳播。”

    對(duì)業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)則沒(méi)有明確的界定，或許是總局認(rèn)為這個(gè)道理很淺顯，再或許是真的很難定義。實(shí)踐中，稅企對(duì)是否是業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)產(chǎn)生過(guò)糾紛，中介機(jī)構(gòu)也是左右為難，譬如：金融機(jī)構(gòu)豎立在屋頂上的巨大的企業(yè)名稱(chēng)牌匾是固定資產(chǎn)攤銷(xiāo)入成本還是宣傳費(fèi)、贈(zèng)送客戶(hù)的價(jià)值昂貴的印有企業(yè)logo的紀(jì)念品是交際應(yīng)酬費(fèi)還是宣傳費(fèi)？

    有關(guān)財(cái)會(huì)網(wǎng)站對(duì)此的觀點(diǎn)是：

    1、兩個(gè)費(fèi)用的區(qū)別主要是承接業(yè)務(wù)對(duì)象和取得票據(jù)方面，要看具體業(yè)務(wù)是否通過(guò)廣告公司、專(zhuān)業(yè)媒體在電視、網(wǎng)站、電臺(tái)、報(bào)紙、戶(hù)外廣告牌等刊登，并取得廣告業(yè)專(zhuān)用發(fā)票，如果這兩條件是成立的，那可以作為廣告費(fèi)，否則只能作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。

    2、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)與廣告費(fèi)一樣是企業(yè)為擴(kuò)大影響，推銷(xiāo)自身產(chǎn)品的宣傳費(fèi)用，包括企業(yè)發(fā)放的印有企業(yè)標(biāo)志的禮品、紀(jì)念品等。與廣告費(fèi)不同的是，不需要通過(guò)經(jīng)工商部門(mén)批準(zhǔn)的專(zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)制作，不需要通過(guò)一定的媒體傳播。對(duì)已實(shí)際支付宣傳費(fèi)用，例如企業(yè)自身發(fā)行的產(chǎn)品和企業(yè)介紹的小冊(cè)子，要取得相應(yīng)發(fā)票。

    3、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的實(shí)質(zhì)是一樣的，都是通過(guò)一些媒介來(lái)宣傳公司的產(chǎn)品和服務(wù)，不管是通過(guò)廣播、電視、平面印刷品、戶(hù)外等等方式做的廣告費(fèi)都是屬于廣告費(fèi)或者業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的范疇，向客戶(hù)增送禮品時(shí)，只要禮品上含有公司的logo，都應(yīng)該屬于廣告費(fèi)或業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，如果不含logo，應(yīng)該屬于業(yè)務(wù)招待費(fèi)范圍。

    我們的觀點(diǎn)是，新法實(shí)施之后，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的扣除是合并計(jì)算的，對(duì)他們的界定就顯得沒(méi)有那么重要了。但對(duì)于與其他費(fèi)用的區(qū)分，總局則沒(méi)有明確的說(shuō)法，只是散見(jiàn)于地方稅務(wù)局的網(wǎng)站中，而且不是十分的明確。

    發(fā)票是證明廣告費(fèi)支出的重要憑證，在實(shí)際操作中，并不是說(shuō)只要有了廣告費(fèi)發(fā)票就能作為抵扣的憑證，實(shí)際中，企業(yè)只要掌握2個(gè)真實(shí)性的原則：即交易真實(shí)性和費(fèi)用真實(shí)性。交易真實(shí)性可以用合同等證明方式。費(fèi)用真實(shí)性就是發(fā)票，只要證明這兩個(gè)真實(shí)性的原則在實(shí)際操作中進(jìn)可以進(jìn)行抵扣。至于與其他費(fèi)用的區(qū)別要看是否對(duì)企業(yè)起到了宣傳的作用，還有一點(diǎn)需要注意，無(wú)償贈(zèng)送是要代扣個(gè)人所得稅的。而贈(zèng)送的時(shí)候你可能追著人家要個(gè)稅嗎？

    二、新法實(shí)施之后廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的扣除標(biāo)準(zhǔn)，共分三個(gè)檔次：

    1、普遍適用的比例為15%，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十四條　企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

    2、部分行業(yè)的30%，《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分行業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)稅前扣除政策的通知》財(cái)稅[2009]72號(hào)規(guī)定：對(duì)化妝品制造、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類(lèi)制造，下同）企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入30%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

    3.不準(zhǔn)扣除：《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分行業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)稅前扣除政策的通知》財(cái)稅[2009]72號(hào)規(guī)定：煙草企業(yè)的煙草廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，一律不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

    我們注意到的是：

    1、新法實(shí)施的時(shí)間是2008年1月1日，財(cái)稅[2009]72號(hào)文頒布時(shí)間是2009年7月31日，年度的匯算清繳期已經(jīng)過(guò)了，已確定的應(yīng)納稅所得額是要追溯調(diào)整的；

    2、該文自2008年1月1日起至2010年12月31日止執(zhí)行，時(shí)至2012年，至今未有相應(yīng)政策出臺(tái)；

    3、糧食類(lèi)白酒（含薯類(lèi)白酒）的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)是否可以扣除？（有的地方稅務(wù)局解釋仍然不可扣除）

    上述問(wèn)題與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的界定問(wèn)題一直困擾著很多企業(yè)，總局的辦事效率和效果可見(jiàn)一斑，或許是給“企業(yè)“留下籌劃的空間？還是給自己留下空間？這恐怕可能是稅務(wù)機(jī)關(guān)飽受詬病的原因之一吧。

    三、新法實(shí)施之前廣告費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)（雖然這時(shí)討論許多年前的扣除標(biāo)準(zhǔn)無(wú)太大意義，但可以幫助我們把握國(guó)家對(duì)行業(yè)的扶持力度及政策的方向）：

    （一）適用2%扣除比例的廣告支出

    納稅人每一納稅年度發(fā)生的廣告費(fèi)支出不超過(guò)銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的，可據(jù)實(shí)扣除；超過(guò)部分可無(wú)限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。糧食類(lèi)白酒廣告費(fèi)不得在稅前扣除。納稅人因行業(yè)特點(diǎn)等特殊原因確實(shí)需要提高廣告費(fèi)扣除比例的，須報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局批準(zhǔn)。

    （二）適用8%扣除比例的廣告支出

    1、自2001年1月1起，對(duì)制藥、食品（包括保健品、飲料）、日化、家電、通信、軟件開(kāi)發(fā)、集成電路、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)、體育文化和家具建材商城等行業(yè)的企業(yè)，每一納稅年度可在銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入8％的比例內(nèi)據(jù)實(shí)扣除廣告支出，超過(guò)比例部分的廣告支出可無(wú)限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。

　　4、根據(jù)國(guó)家有關(guān)法律、法規(guī)或行業(yè)管理規(guī)定不得進(jìn)行廣告宣傳企業(yè)或產(chǎn)品，企業(yè)以公益宣傳或者公益廣告的形式主義發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)視為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，按規(guī)定的比例據(jù)實(shí)扣除。（《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整部分行業(yè)廣告費(fèi)用所得稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的通知》國(guó)稅發(fā)[2001]89號(hào)）

    5、自2006年1月1日起，服裝生產(chǎn)企業(yè)每一納稅年度符合《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國(guó)稅發(fā)〔2000〕84號(hào)）第四十一條規(guī)定條件的廣告費(fèi)支出，可在銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入8％的比例內(nèi)據(jù)實(shí)扣除，“超過(guò)比例部分的廣告費(fèi)支出可無(wú)限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。（《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整服裝生產(chǎn)企業(yè)廣告費(fèi)支出企業(yè)所得稅稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的通知》國(guó)稅發(fā)[2006]107號(hào)）

    （三）適用25%扣除比例的廣告支出

    自2005年度起，制藥企業(yè)每一納稅年度可在銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入25％的比例內(nèi)據(jù)實(shí)扣除廣告費(fèi)支出，超過(guò)比例部分的廣告費(fèi)支出可無(wú)限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。（國(guó)稅發(fā)[2005]21號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整制藥企業(yè)廣告費(fèi)稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的通知》）

    （四）可據(jù)實(shí)扣除的廣告支出

    自2001年1月1起，從事軟件開(kāi)發(fā)、集成電路制造及其他業(yè)務(wù)的高新技術(shù)企業(yè)，互聯(lián)網(wǎng)站，從事高新技術(shù)創(chuàng)業(yè)投資的風(fēng)險(xiǎn)投資企業(yè)，自登記成立之日起5個(gè)納稅年度內(nèi)，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，廣告支出可據(jù)實(shí)扣除。

    上述高新技術(shù)企業(yè)、風(fēng)險(xiǎn)投資企業(yè)以及需要提升地位的新生成長(zhǎng)型企業(yè)，經(jīng)報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局審核批準(zhǔn)，企業(yè)在拓展市場(chǎng)特殊時(shí)期的廣告支出可據(jù)實(shí)扣除或適當(dāng)提高扣除比例。

    （五）不得扣除的廣告支出

    糧食類(lèi)白酒（含薯類(lèi)白酒）廣告宣傳費(fèi)

    從1998年1月1日起，糧食類(lèi)白酒（含薯類(lèi)白酒）廣告宣傳費(fèi)不得在企業(yè)所得稅前扣除。這一限制包括廣告宣傳性質(zhì)的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)在內(nèi)。上述企業(yè)如果同時(shí)生產(chǎn)其他類(lèi)型的酒，且以整體名義所做廣告的宣傳費(fèi)用支出，應(yīng)按糧食類(lèi)白酒全部銷(xiāo)售收入的比重合理分配計(jì)算不得扣除的糧食類(lèi)白酒的廣告宣傳費(fèi)用。（《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于糧食類(lèi)白酒（含薯類(lèi)白酒）的廣告宣傳費(fèi)不得在稅前扣除的通知》  財(cái)稅字[1998]45號(hào)）

    還有值得一提的是，新法實(shí)施之前，外商投資企業(yè)的廣告費(fèi)是可以據(jù)實(shí)扣除的。新法實(shí)施后，在廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的稅前扣除方面，實(shí)現(xiàn)了內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)的無(wú)差別稅收待遇。

    四、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的扣除基數(shù)

    會(huì)計(jì)上的營(yíng)業(yè)收入和稅法上的視同銷(xiāo)售收入，其中營(yíng)業(yè)收入包括主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入（《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于<中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表>的補(bǔ)充通知》國(guó)稅函[2008]1081號(hào)）