境內(nèi)企業(yè)對外支付借款利息的稅務(wù)處理
頒布時間：2013/3/9 12:15:57
境內(nèi)企業(yè)對外支付借款利息的稅務(wù)處理
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（一）境內(nèi)企業(yè)向境外支付借款利息需要繳納營業(yè)稅：
《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第一條“在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅�！�
《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第四條“條例第一條所稱在中華人民共和國境內(nèi)（以下簡稱境內(nèi)）提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，是指：（一）提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個人在境內(nèi)；”
從上述規(guī)定可以得出，對于境外企業(yè)或者個人將自有資金貸款給境內(nèi)企業(yè)按新營業(yè)稅條例及其細(xì)則的規(guī)定，屬于接受勞務(wù)的單位或者個人在境內(nèi)的情形，應(yīng)在境內(nèi)繳納營業(yè)稅。
�。ǘ┚硟�(nèi)實際支付企業(yè)負(fù)有代扣代繳義務(wù)：
《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第十一條“營業(yè)稅扣繳義務(wù)人：（一）中華人民共和國境外的單位或者個人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)的，以其境內(nèi)代理人為扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒有代理人的，以受讓方或者購買方為扣繳義務(wù)人�！�
因而，對于境外貸款企業(yè)而言，如果其在我國境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)也沒有境內(nèi)的代理人，則境內(nèi)購買方應(yīng)作為利息支付的營業(yè)稅代扣代繳義務(wù)人。
�。ㄈ┛劾U義務(wù)發(fā)生時間：
依據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第十二條：
營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天。國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī)定。
營業(yè)稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。
《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第二十四條規(guī)定：
條例第十二條所稱收訖營業(yè)收入款項，是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項。
條例第十二條所稱取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。
因而，營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間應(yīng)為按書面合同確定的付款日期的當(dāng)天，如果未簽訂合同或者合同未約定付款日期的，則應(yīng)于應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天，而扣繳義務(wù)的發(fā)生時間同納稅義務(wù)的發(fā)生時間一致。
通常情況下，對于利息的支付有兩種方式：按年或者按季付息到期還本的形式，還有一種是合同約定中間年度不需付息，于約定的期限結(jié)束前進(jìn)行一次性還本付息，那么對于這兩種情況仍需按上述規(guī)定進(jìn)行判斷，即扣繳義務(wù)時間也為納稅義務(wù)發(fā)生時間即合同約定的付息期間。如果企業(yè)與境外企業(yè)簽定了合同為按季或者按年付息，則應(yīng)于合同規(guī)定的付息時間履行代扣代繳營業(yè)稅義務(wù)，而如果企業(yè)所簽訂的合同中約定在3年后或5年后一次到期還本付息，則企業(yè)也應(yīng)于3年后或者5年后的到期支付利息時履行代扣代繳營業(yè)稅。
企業(yè)所得稅：
�。ㄒ唬┐鄞U義務(wù)：
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令2007年第63號）第三條第三款規(guī)定“非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅�！�
第三十七條“對非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定的所得應(yīng)繳納的所得稅，實行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務(wù)人。稅款由扣繳義務(wù)人在每次支付或者到期應(yīng)支付時，從支付或者到期應(yīng)支付的款項中扣繳�！�
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第十八條“企業(yè)所得稅法第六條第（五）項所稱利息收入，是指企業(yè)將資金提供他人使用但不構(gòu)成權(quán)益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。“
第一百零五條第二款“企業(yè)所得稅法第三十七條所稱到期應(yīng)支付的款項，是指支付人按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)成本、費用的應(yīng)付款項�！�
《非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》（國稅發(fā)[2009]3號）第三條“對非居民企業(yè)取得來源于中國境內(nèi)的股息、紅利等權(quán)益性投資收益和利息、租金、特許權(quán)使用費所得、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得以及其他所得應(yīng)當(dāng)繳納的企業(yè)所得稅，實行源泉扣繳，以依照有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定對非居民企業(yè)直接負(fù)有支付相關(guān)款項義務(wù)的單位或者個人為扣繳義務(wù)人�！�
《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)非居民企業(yè)來源于我國利息所得扣繳企業(yè)所得稅工作的通知》（國稅函[2008]955號）：
一、自2008年1月1日起，我國金融機(jī)構(gòu)向境外外國銀行支付貸款利息、我國境內(nèi)外資金融機(jī)構(gòu)向境外支付貸款利息，應(yīng)按照企業(yè)所得稅法及其實施條例規(guī)定代扣代繳企業(yè)所得稅。
二、我國境內(nèi)機(jī)構(gòu)向我國銀行的境外分行支付的貸款利息，應(yīng)按照企業(yè)所得稅法及其實施條例規(guī)定代扣代繳企業(yè)所得稅。
因而，根據(jù)如上規(guī)定，境內(nèi)企業(yè)在對境外企業(yè)支付利息款項時應(yīng)履行代扣代繳企業(yè)所得稅義務(wù)，代扣代繳時間應(yīng)為每次支付或者到期應(yīng)支付時，從支付或者到期應(yīng)支付的款項中扣繳，這里的“到期應(yīng)支付的款項”條例第一百零五條第二款明確界定為“支付人按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)成本、費用的應(yīng)付款項”，企業(yè)即使未實際支付，仍應(yīng)按到期應(yīng)支付時間即按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)成本、費用的時間確認(rèn)扣繳企業(yè)所得稅時間，這與居民企業(yè)的利息收入“按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)”的規(guī)定是有差別的。
（二）征收管理：
《非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》（國稅發(fā)[2009]3號）第四條“扣繳義務(wù)人與非居民企業(yè)首次簽訂與本辦法第三條規(guī)定的所得有關(guān)的業(yè)務(wù)合同或協(xié)議（以下簡稱合同）的，扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)自合同簽訂之日起30日內(nèi)，向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報辦理扣繳稅款登記�！�
第五條“扣繳義務(wù)人每次與非居民企業(yè)簽訂與本辦法第三條規(guī)定的所得有關(guān)的業(yè)務(wù)合同時，應(yīng)當(dāng)自簽訂合同（包括修改、補(bǔ)充、延期合同）之日起30日內(nèi)，向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送《扣繳企業(yè)所得稅合同備案登記表》、合同復(fù)印件及相關(guān)資料。文本為外文的應(yīng)同時附送中文譯本�！�
第六條“扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)設(shè)立代扣代繳稅款賬簿和合同資料檔案，準(zhǔn)確記錄企業(yè)所得稅的扣繳情況，并接受稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查�！�
第七條“扣繳義務(wù)人在每次向非居民企業(yè)支付或者到期應(yīng)支付本辦法第三條規(guī)定的所得時，應(yīng)從支付或者到期應(yīng)支付的款項中扣繳企業(yè)所得稅。
本條所稱到期應(yīng)支付的款項，是指支付人按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)成本、費用的應(yīng)付款項。
扣繳義務(wù)人每次代扣代繳稅款時，應(yīng)當(dāng)向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送《中華人民共和國扣繳企業(yè)所得稅報告表》（以下簡稱扣繳表）及相關(guān)資料，并自代扣之日起7日內(nèi)繳入國庫。”
因而，企業(yè)還需要注意按照上述征管規(guī)定進(jìn)行相關(guān)程序的辦理。
�。ㄈ┯嫸惢A(chǔ)：
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十九條“非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定的所得，按照下列方法計算其應(yīng)納稅所得額：
�。ㄒ唬┕上�、紅利等權(quán)益性投資收益和利息、租金、特許權(quán)使用費所得，以收入全額為應(yīng)納稅所得額：“
《非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》（國稅發(fā)[2009]3號）第八條“扣繳企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額計算。
扣繳企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×實際征收率
應(yīng)納稅所得額是指依照企業(yè)所得稅法第十九條規(guī)定計算的下列應(yīng)納稅所得額：
�。ㄒ唬┕上�、紅利等權(quán)益性投資收益和利息、租金、特許權(quán)使用費所得，以收入全額為應(yīng)納稅所得額，不得扣除稅法規(guī)定之外的稅費支出�！�
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第一百零三條“依照企業(yè)所得稅法對非居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納的企業(yè)所得稅實行源泉扣繳的，應(yīng)當(dāng)依照企業(yè)所得稅法第十九條的規(guī)定計算應(yīng)納稅所得額。
企業(yè)所得稅法第十九條所稱收入全額，是指非居民企業(yè)向支付人收取的全部價款和價外費用。“
《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)征收企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅[2008]130號）“根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十九條及《中華人民共和國企業(yè)所得稅實施條例》第一百零三條規(guī)定，在對非居民企業(yè)取得《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第三條第三款規(guī)定的所得計算征收企業(yè)所得稅時，不得扣除上述條款規(guī)定以外的其他稅費支出�！�
從此可以看出，對于境內(nèi)企業(yè)向境外機(jī)構(gòu)支付利息時應(yīng)代扣代繳企業(yè)所得稅的計稅基礎(chǔ)應(yīng)為向支付人所收取的全部價款和價外費用，但不能扣除任何稅費支出，即因利息而可能發(fā)生的營業(yè)稅費用也不能扣除，這一點也是明顯與居民企業(yè)計算企業(yè)所得稅所不同的地方。
支付外幣需要折合成人民幣，具體按照國稅發(fā)[2009]3號第九條“扣繳義務(wù)人對外支付或者到期應(yīng)支付的款項為人民幣以外貨幣的，在申報扣繳企業(yè)所得稅時，應(yīng)當(dāng)按照扣繳當(dāng)日國家公布的人民幣匯率中間價，折合成人民幣計算應(yīng)納稅所得額�！�
第十條“扣繳義務(wù)人與非居民企業(yè)簽訂與本辦法第三條規(guī)定的所得有關(guān)的業(yè)務(wù)合同時，凡合同中約定由扣繳義務(wù)人負(fù)擔(dān)應(yīng)納稅款的，應(yīng)將非居民企業(yè)取得的不含稅所得換算為含稅所得后計算征稅�！�
很多情況下，企業(yè)與境外企業(yè)簽訂的是付稅后金額的合同，對于這種情況下則需要按上述規(guī)定將不含稅所得換算為含稅所得后再進(jìn)行計算征稅。
（四）適用稅率：
《中華人民共和國所得稅法》第四條“企業(yè)所得稅的稅率為25%.非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定的所得，適用稅率為20%.”
第二十七條“企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅：（五）本法第三條第三款規(guī)定的所得�！�
《中華人民共和國所得稅法實施條例》第九十一條“非居民企業(yè)取得企業(yè)所得稅法第二十七條第（五）項規(guī)定的所得，減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅�！�
此外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國居民企業(yè)向QFII支付股息、紅利、利息代扣代繳企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》（國稅函[2009]47號）
一、QFII取得來源于中國境內(nèi)的股息、紅利和利息收入，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定繳納10%的企業(yè)所得稅。如果是股息、紅利，則由派發(fā)股息、紅利的企業(yè)代扣代繳；如果是利息，則由企業(yè)在支付或到期支付時代扣代繳。
二、QFII取得股息、紅利和利息收入，需要享受稅收協(xié)定（安排）待遇的，可向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核無誤后按照稅收協(xié)定的規(guī)定執(zhí)行；涉及退稅的，應(yīng)及時予以辦理。
對于與我國簽訂稅收協(xié)定優(yōu)惠稅率的則按照國際法優(yōu)于國內(nèi)法的原則由企業(yè)自行申請經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后可按協(xié)定安排稅率執(zhí)行，如：我國與香港簽有稅收協(xié)定規(guī)定香港居民無論是企業(yè)還是個人從內(nèi)地取得的利息收入，按7%稅率在內(nèi)地交納利息所得稅；而與韓國所簽訂的安排雖然規(guī)定了利息的預(yù)提所得稅稅率為10%，但對于韓國銀行、韓國產(chǎn)業(yè)銀行、韓國進(jìn)出口銀行為韓國行使政府職能的金融機(jī)構(gòu)，其從我國取得利息，我國將免征利息預(yù)提所得稅。
因而，企業(yè)也應(yīng)視不同情況分別進(jìn)行處理，但企業(yè)應(yīng)提出申請方可按協(xié)定安排來執(zhí)行。
稅收減免：
第九十一條 非居民企業(yè)取得企業(yè)所得稅法第二十七條第（五）項規(guī)定的所得，減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅。
下列所得可以免征企業(yè)所得稅：
�。ㄒ唬┩鈬蛑袊峁┵J款取得的利息所得；
�。ǘ﹪H金融組織向中國政府和居民企業(yè)提供優(yōu)惠貸款取得的利息所得；
�。ㄈ┙�(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的其他所得。
《關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問題的通知》（財稅〔2009〕69 號）規(guī)定，
六、實施條例第九十一條第(二)項所稱國際金融組織，包括國際貨幣基金組織、世界銀行、亞洲開發(fā)銀行、國際開發(fā)協(xié)會、國際農(nóng)業(yè)發(fā)展基金、歐洲投資銀行以及財政部和國家稅務(wù)總局確定的其他國際金融組織；所稱優(yōu)惠貸款，是指低于金融企業(yè)同期同類貸款利率水平的貸款。
個人所得稅：
如果境內(nèi)企業(yè)是向境外的個人借款，則在向外籍個人支付利息時還需要注意應(yīng)代扣代繳該部分利息的個人所得稅。
（一）個人所得稅繳納義務(wù)：
《中華人民共和國個人所得稅法》第一條“在中國境內(nèi)有住所，或者無住所而在境內(nèi)居住滿一年的個人，從中國境內(nèi)和境外取得的所得，依照本法規(guī)定繳納個人所得稅。
在中國境內(nèi)無住所又不居住或者無住所而在境內(nèi)居住不滿一年的個人，從中國境內(nèi)取得的所得，依照本法規(guī)定繳納個人所得稅。“
對于境內(nèi)的解釋見《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第四條“稅法第一條第一款、第二款所說的從中國境內(nèi)取得的所得，是指來源于中國境內(nèi)的所得；所說的從中國境外取得的所得，是指來源于中國境外的所得�！�
第五條“下列所得，不論支付地點是否在中國境內(nèi)，均為來源于中國境內(nèi)的所得：（五）從中國境內(nèi)的公司、企業(yè)以及其他經(jīng)濟(jì)組織或者個人取得的利息、股息、紅利所得。”
《中華人民共和國個人所得稅法》第二條“下列各項個人所得，應(yīng)納個人所得稅：七、利息、股息、紅利所得�！�
從上述規(guī)定可以得出結(jié)論，外籍個人從境內(nèi)取得的利息所得不論其支付地點是否在中國境內(nèi)，均屬于來源于中國境內(nèi)的所得，需要在我國境內(nèi)繳納個人所得稅。
（二）適用稅率：
第三條個人所得稅的稅率：
《中華人民共和國個人所得稅法》“第三條個人所得稅的稅率：五、特許權(quán)使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產(chǎn)租賃所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得和其他所得，適用比例稅率，稅率為百分之二十�！�
因而，個人貸款利息適用個人所得稅稅率為20%.
�。ㄈ┯嫸惢A(chǔ)：
《中華人民共和個人所得稅法》第六條“應(yīng)納稅所得額的計算：六、利息、股息、紅利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入額為應(yīng)納稅所得額�！�
《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第二十一條“稅法第六條第一款第四項、第六項所說的每次，按照以下方法確定：（五）利息、股息、紅利所得，以支付利息、股息、紅利時取得的收入為一次�！�
因而，利息個人所得稅應(yīng)按次計算，并將所取得的收入額作為計稅基礎(chǔ)。
�。ㄋ模┛劾U義務(wù)人：
《中華人民共和個人所得稅法》第八條“個人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務(wù)人。個人所得超過國務(wù)院規(guī)定數(shù)額的，在兩處以上取得工資、薪金所得或者沒有扣繳義務(wù)人的，以及具有國務(wù)院規(guī)定的其他情形的，納稅義務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照國家規(guī)定辦理納稅申報�？劾U義務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照國家規(guī)定辦理全員全額扣繳申報。”
《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》
第三十五條“扣繳義務(wù)人在向個人支付應(yīng)稅款項時，應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定代扣稅款，按時繳庫，并專項記載備查。
前款所說的支付，包括現(xiàn)金支付、匯撥支付、轉(zhuǎn)賬支付和以有價證券、實物以及其他形式的支付。
因而，對于境內(nèi)企業(yè)而言，應(yīng)于向境外個人實際支付利息時履行代扣代繳個人所得稅義務(wù)。
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