《質(zhì)量控制準則第5101號――會計師事務所對執(zhí)行財務報表審計和審閱、其他鑒證和相關(guān)服務業(yè)務實施的質(zhì)量控制》應用指南
頒布時間：2010/11/1 12:12:43
《質(zhì)量控制準則第5101號――會計師事務所對執(zhí)行財務報表審計和審閱、其他鑒證和相關(guān)服務業(yè)務實施的質(zhì)量控制》應用指南
（2010年11月1日修訂）
一、運用并遵守相關(guān)要求
對小型會計師事務所的特殊考慮（參見本準則第二十九條）
1．本準則并不要求會計師事務所遵守與其具體情況不相關(guān)的規(guī)定。例如，在某些國家或地區(qū)，對于沒有員工的個人會計師事務所，會計師事務所某些政策和程序的要求是不相關(guān)的。例如，向項目組委派具有必要勝任能力和素質(zhì)的適當人員（見本準則第四十六條）、業(yè)務復核責任（見本準則第四十八條），以及每年至少一次將質(zhì)量控制制度的監(jiān)控結(jié)果向項目合伙人及會計師事務所內(nèi)部的其他適當人員通報（見本準則第六十八條）。
二、項目合伙人的定義（參見本準則第十四條）
2．在有限責任公司制的會計師事務所，項目合伙人是指負責某項審計業(yè)務及其執(zhí)行，并代表會計師事務所在出具的審計報告上簽字的主任會計師、副主任會計師或類似職位的高級管理人員。
三、質(zhì)量控制制度的要素（參見本準則第三十二條）
3．一般而言，向會計師事務所人員傳達質(zhì)量控制政策和程序，包括說明質(zhì)量控制政策和程序及其擬實現(xiàn)的目標，明確每個人對質(zhì)量負有的責任并要求每個人遵守這些政策和程序。通過鼓勵會計師事務所人員表達其對質(zhì)量控制問題的觀點或關(guān)注，體現(xiàn)出獲取對質(zhì)量控制制度的反饋意見的重要性。
對小型會計師事務所的特殊考慮
4．對小型會計師事務所而言，記錄和傳達質(zhì)量控制政策和程序可能不如大型會計師事務所正式和詳細。
四、對業(yè)務質(zhì)量承擔的領(lǐng)導責任
（一）培育重視質(zhì)量的內(nèi)部文化（參見本準則第三十三條）
5．會計師事務所領(lǐng)導層及其作出的示范對會計師事務所的內(nèi)部文化有重大影響。培育以質(zhì)量為導向的內(nèi)部文化，取決于會計師事務所各級管理層通過清晰、一致及經(jīng)常的行動和信息，強調(diào)質(zhì)量控制政策和程序的重要性以及下列要求：
（1）按照職業(yè)準則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行工作；
（2）出具適合具體情況的報告。
這些行動和信息通過認可并獎勵高質(zhì)量的工作，促進形成優(yōu)秀的文化。會計師事務所可以通過培訓、研討班、會議、正式或非正式的對話、職責說明書、新聞通訊或簡要備忘錄等形式傳達這些行動和信息，并將其體現(xiàn)在會計師事務所的內(nèi)部文件、培訓資料以及對合伙人及員工的評價程序中，以支持和強化會計師事務所對質(zhì)量的重要性以及如何切實實現(xiàn)高質(zhì)量的認識。
6．會計師事務所的領(lǐng)導層需要認識到，其經(jīng)營策略服從于會計師事務所執(zhí)行所有業(yè)務都要保證質(zhì)量這一要求，這對于培育以質(zhì)量為基礎(chǔ)的內(nèi)部文化尤其重要。培育這樣的內(nèi)部文化包括：
（1）針對會計師事務所人員制定有關(guān)業(yè)績評價、薪酬和晉升的政策和程序（包括激勵制度），以表明質(zhì)量至上的理念；
（2）合理確定管理責任，以避免重商業(yè)利益輕業(yè)務質(zhì)量；
（3）投入足夠的資源制定和執(zhí)行質(zhì)量控制政策和程序，并形成相關(guān)文件記錄。
（二）會計師事務所質(zhì)量控制制度運作責任的分配（參見本準則第三十四條）
7．會計師事務所負責質(zhì)量控制制度運作的人員需要具有充分、適當?shù)慕?jīng)驗和能力，以能夠識別和了解質(zhì)量控制問題，并制定適當?shù)恼吆统绦�。必要的�?quán)限使其能夠?qū)嵤┻@些政策和程序。
五、相關(guān)職業(yè)道德要求
（一）遵守相關(guān)職業(yè)道德要求（參見本準則第三十五條）
8．《中國注冊會計師職業(yè)道德守則第1號――職業(yè)道德基本準則》和《中國注冊會計師職業(yè)道德守則第2號――職業(yè)道德概念框架》規(guī)定了與注冊會計師執(zhí)行財務報表審計相關(guān)的職業(yè)道德基本原則，并提供了遵循這些原則的概念框架。注冊會計師需要遵循的基本原則包括：
（1）誠信；
（2）獨立性；
（3）客觀和公正；
（4）專業(yè)勝任能力和應有的關(guān)注；
（5）保密；
（6）良好職業(yè)行為。
9．《中國注冊會計師職業(yè)道德守則第3號――提供專業(yè)服務的具體要求》和《中國注冊會計師職業(yè)道德守則第4號――審計和審閱業(yè)務對獨立性的要求》說明了注冊會計師執(zhí)行審計和審閱業(yè)務時如何在具體情形下應用概念框架，并且舉例說明了為應對對遵守職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響的情形而采取的適當防范措施，以及無法實施防范措施以應對不利影響的情形。
10．下列途徑可以強化職業(yè)道德基本原則：
（1）會計師事務所領(lǐng)導層的示范；
（2）教育和培訓；
（3）監(jiān)控；
（4）對違反職業(yè)道德要求行為的處理。
網(wǎng)絡和網(wǎng)絡事務所的定義
11．職業(yè)道德守則和相關(guān)審計準則對網(wǎng)絡和網(wǎng)絡事務所作出了定義。在遵守本準則第四條第四章第四節(jié)的規(guī)定時，可以結(jié)合職業(yè)道德守則中的定義理解本準則的相關(guān)職業(yè)道德要求。
（二）書面確認函（參見本準則第三十九條）
12．書面確認函可以采用紙質(zhì)和電子形式。通過獲取確認函以及針對違反獨立性的情況采取適當?shù)男袆�，會計師事務所可以表明其強調(diào)保持獨立性的重要性，并使保持獨立性的問題對員工而言常講常新，看得見摸得著。
（三）因密切關(guān)系產(chǎn)生的不利影響（參見本準則第四十條）
13．職業(yè)道德守則討論了會計師事務所長期委派同一名合伙人或高級員工執(zhí)行某一客戶的鑒證業(yè)務而導致因密切關(guān)系產(chǎn)生的不利影響，以及針對這些不利影響可能采取的適當防范措施。
14．當確定適當?shù)臉藴室詰獙σ蛎芮嘘P(guān)系產(chǎn)生的不利影響時，會計師事務所可能考慮下列事項：
（1）鑒證業(yè)務的性質(zhì)，包括涉及公眾利益的程度；
（2）合伙人或高級員工提供該項鑒證業(yè)務的服務年限。
防范措施包括輪換合伙人或高級員工，或者要求實施項目質(zhì)量控制復核等。
15．根據(jù)職業(yè)道德守則的規(guī)定，在執(zhí)行上市實體財務報表審計工作時，因密切關(guān)系產(chǎn)生的不利影響尤其相關(guān)。針對這些審計業(yè)務，職業(yè)道德守則要求在不超過五年的期限內(nèi)輪換關(guān)鍵審計合伙人，并為此提供了指引。
對公共部門實體的特殊考慮
16．法定措施可能為執(zhí)行公共部門實體審計的注冊會計師保持獨立性提供防范措施。即使存在這些法定措施，對獨立性產(chǎn)生的不利影響可能仍然存在。因此，在制定本準則第三十五條至第四十條規(guī)定的政策和程序時，執(zhí)行公共部門實體審計的注冊會計師需要考慮授權(quán)對公共部門實體進行審計的文件的規(guī)定，并應對對獨立性產(chǎn)生的任何不利影響。
17．本準則第四十條和本指南第15段提及的上市實體在公共部門實體中并不常見。然而，某些公共部門實體可能因其規(guī)模、復雜性或涉及公眾利益的程度而顯得十分重要，因而擁有廣泛的利益相關(guān)者。因此，會計師事務所可能根據(jù)其質(zhì)量控制政策和程序，認為某個公共部門實體十分重要，從而擴展質(zhì)量控制程序。
18．就公共部門實體而言，相關(guān)法律法規(guī)可能對作為項目合伙人的注冊會計師的委派和職責作出了規(guī)定。因此，對上市實體設定的項目合伙人輪換要求可能無法得到嚴格遵守。盡管如此，針對本指南第17段所述的重要的公共部門實體，會計師事務所可能出于對公眾利益的考慮制定政策和程序，以促進對項目合伙人輪換要求的遵守。
六、客戶關(guān)系和具體業(yè)務的接受與保持
（一）勝任能力、素質(zhì)和資源（參見本準則第四十一條第（一）項）
19．在確定是否具有接受新客戶或現(xiàn)有客戶的新業(yè)務所需的勝任能力、素質(zhì)和資源時，會計師事務所需要評價新業(yè)務的特定要求和所有相關(guān)級別的現(xiàn)有合伙人和員工的基本情況，以及下列事項：
（1）會計師事務所人員是否熟悉相關(guān)行業(yè)或業(yè)務對象；
（2）會計師事務所人員是否了解相關(guān)監(jiān)管要求或報告要求，或具備有效獲取必要技能和知識的能力；
（3）會計師事務所是否擁有足夠的具有必要勝任能力和素質(zhì)的人員；
（4）需要時是否能夠得到專家的幫助；
（5）如果需要實施項目質(zhì)量控制復核，是否具備符合標準和資格要求的項目質(zhì)量控制復核人員；
（6）會計師事務所是否能夠在提交報告的最后期限內(nèi)完成業(yè)務。
（二）客戶的誠信（參見準則第四十一條第（三）項）
20．針對客戶的誠信，會計師事務所考慮的事項主要包括：
（1）客戶主要股東、關(guān)鍵管理人員及治理層的身份和商業(yè)信譽；
（2）客戶的經(jīng)營性質(zhì)，包括其業(yè)務；
（3）有關(guān)客戶主要股東、關(guān)鍵管理人員及治理層對內(nèi)部控制環(huán)境和會計準則等的態(tài)度的信息；
（4）客戶是否過分考慮將會計師事務所的收費維持在盡可能低的水平；
（5）工作范圍受到不適當限制的跡象；
（6）客戶可能涉嫌洗錢或其他刑事犯罪活動的跡象；
（7）變更會計師事務所的理由；
（8）關(guān)聯(lián)方的名稱、特征和商業(yè)信譽。
會計師事務所對客戶誠信的了解程度，通常隨著與客戶關(guān)系的持續(xù)發(fā)展而加深。
21．會計師事務所可以通過下列途徑，獲取與客戶誠信相關(guān)的信息：
（1）與為客戶提供專業(yè)會計服務的現(xiàn)任或前任人員進行溝通，并與其他第三方進行討論。
（2）詢問會計師事務所其他人員或金融機構(gòu)、法律顧問和客戶的同行等第三方；
（3）從相關(guān)數(shù)據(jù)庫中搜索客戶的背景信息。
（三）客戶關(guān)系的保持（參見本準則第四十二條第（一）項）
22．確定是否保持客戶關(guān)系時，會計師事務所所需要考慮在本期或以前執(zhí)行業(yè)務時發(fā)現(xiàn)的重大事項，及其對保持客戶關(guān)系可能造成的影響。例如，客戶可能已開始將其經(jīng)營活動拓展到會計師事務所不具備專長的領(lǐng)域。
（四）解除業(yè)務約定（參見本準則第四十三條）
會計師事務所針對解除業(yè)務約定或同時解除業(yè)務約定和客戶關(guān)系制定的政策和程序需要包括下列方面：
（1）與客戶適當層級的管理層和治理層討論會計師事務所根據(jù)有關(guān)事實和情況可能采取的適當行動；
（2）如果確定解除業(yè)務約定或同時解除業(yè)務約定和客戶關(guān)系是適當?shù)模瑫嫀熓聞账枰徒獬那闆r及原因，與客戶適當層級的管理層和治理層討論；
（3）考慮是否存在職業(yè)準則或法律法規(guī)的規(guī)定，要求會計師事務所保持現(xiàn)有客戶關(guān)系，或向監(jiān)管機構(gòu)報告解除的情況及原因；
（4）記錄重大事項及其咨詢情況、咨詢結(jié)論和得出結(jié)論的依據(jù)。
對公共部門實體的特殊考慮（參見本準則第四十一條至第四十三條）
24．在公共部門實體，會計師事務所可能按照法定程序接受委托。因此，本準則第四十一條至第四十三條和本指南第19段至第23段中有關(guān)客戶關(guān)系和具體業(yè)務的接受與保持的某些要求和考慮可能不相關(guān)。盡管如此，會計師事務所制定本準則要求的政策和程序，可以為執(zhí)行公共部門實體審計的注冊會計師進行風險評估和履行報告責任提供有價值的信息。
七、人力資源（參見本準則第四十四條）
25．與會計師事務所人力資源政策和程序相關(guān)的人事問題主要包括：
（1）招聘；
（2）業(yè)績評價；
（3）人員的素質(zhì)和專業(yè)勝任能力，包括完成所分派任務的時間是否足夠；
（4）職業(yè)發(fā)展；
（5）晉升；
（6）薪酬；
（7）人員需求預測。
有效的招聘過程和程序有助于會計師事務所選擇正直的、通過發(fā)展能夠具備執(zhí)行業(yè)務所需的必要素質(zhì)和勝任能力，并具備勝任工作所需要的適當特征的人員。
26．會計師事務所可以通過下列途徑提高人員的勝任能力：
（1）職業(yè)教育；
（2）持續(xù)職業(yè)發(fā)展，包括培訓；（3）工作經(jīng)驗；
（4）由經(jīng)驗更豐富的員工（如項目組的其他成員）提供輔導；
（5）針對獨立性要求約束的人員進行的獨立性教育。
27．會計師事務所人員是否能夠保持勝任能力，在很大程度上取決于持續(xù)職業(yè)發(fā)展的水平。有效的政策和程序強調(diào)對會計師事務所各級人員進行繼續(xù)培訓的必要性，并提供必要的培訓資源和幫助，以使會計師事務所人員能夠發(fā)揮和保持必要的勝任能力和素質(zhì)。
28．如果會計師事務所內(nèi)部不具備技術(shù)和培訓資源，可以利用具有適當資格的外部人員。
29．業(yè)績評價、薪酬和晉升程序需要對發(fā)展和保持勝任能力并遵循職業(yè)道德基本原則的行為給予應有的肯定和獎勵。會計師事務所在發(fā)展和保持勝任能力并遵循職業(yè)道德基本原則方面可以采取下列步驟：
（1）使人員知曉會計師事務所對業(yè)績的期望和對遵循職業(yè)道德基本原則的要求；
（2）向人員提供業(yè)績、晉升和職業(yè)發(fā)展方面的評價和輔導；
（3）幫助人員了解提高業(yè)務質(zhì)量及遵循職業(yè)道德基本原則是晉升更高職位的主要途徑，而不遵守會計師事務所的政策和程序可能受到懲戒。
（一）對小型會計師事務所的特殊考慮
30．會計師事務所的規(guī)模和具體情況將影響業(yè)績評價過程。小型會計師事務所可能運用不太正式的方法評價人員的業(yè)績。
（二）項目組的委派
項目合伙人（參見本準則第四十五條）
31．會計師事務所的政策和程序可能包括對項目合伙人的工作量及可供調(diào)配的時間進行監(jiān)控，以使項目合伙人有足夠的時間恰當履行職責。
項目組（參見本準則第四十六條）
32．在委派項目組及確定所需的監(jiān)督程度時，會計師事務所需要考慮項目組的下列方面：
（1）通過適當?shù)呐嘤柡蛥⑴c業(yè)務，獲取的執(zhí)行類似性質(zhì)和復雜程度業(yè)務的知識和實務經(jīng)驗；
（2）對職業(yè)準則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定的掌握程度；
（3）具有的技術(shù)知識和專長，包括相關(guān)的信息技術(shù)知識；
（4）對客戶所處的行業(yè)的了解；
（5）具有的職業(yè)判斷能力；
（6）對會計師事務所質(zhì)量控制政策和程序的了解。
八、業(yè)務執(zhí)行
（一）業(yè)務執(zhí)行質(zhì)量的一致性（參見本準則第四十七條第二款第（一）項）
33．會計師事務所通常使用書面或電子手冊、軟件工具、標準化底稿以及行業(yè)和特定業(yè)務對象的指南性材料方式，通過質(zhì)量控制政策和程序，保持業(yè)務執(zhí)行質(zhì)量的一致性。這些文件或工具針對的事項可能包括：
（1）如何將業(yè)務情況簡要告知項目組，使其了解工作目標；
（2）保證適用的執(zhí)業(yè)準則得以遵守的過程；
（3）業(yè)務監(jiān)督、員工培訓和輔導的過程；
（4）對已執(zhí)行的工作、作出的重大判斷以及擬出具報告的形式進行復核的方法；
（5）對已執(zhí)行的工作及其復核的時間和范圍作出適當記錄；
（6）保持所有的政策和程序是合時宜的。
34．適當?shù)膱F隊工作和培訓有助于經(jīng)驗較少的項目組成員清楚了解所分派工作的目標。
（二）監(jiān)督（參見本準則第四十七條第二款第（二）項）
35．對業(yè)務的監(jiān)督包括下列方面：
（1）跟進審計業(yè)務的進程；
（2）考慮項目組各成員的勝任能力和素質(zhì)，包括是否有足夠的時間執(zhí)行審計、是否理解工作指令、是否按照計劃的方案執(zhí)行審計工作；
（3）解決在執(zhí)行業(yè)務過程中發(fā)現(xiàn)的重大問題，考慮其重要程度并適當修改原計劃的方案。
（4）識別在執(zhí)行業(yè)務過程中需要咨詢的事項，或需要由經(jīng)驗較豐富的項目組成員考慮的事項。
（三）復核（參見本準則第四十七條第二款第（三）項）
36．復核包括考慮下列問題：
（1）是否已按照職業(yè)準則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行工作；
（2）重大事項是否已提請進一步考慮；
（3）相關(guān)事項是否已進行適當咨詢，由此形成的結(jié)論是否已得到記錄和執(zhí)行；
（4）是否需要修改已執(zhí)行工作的性質(zhì)、時間安排和范圍；
（5）已執(zhí)行的工作是否支持形成的結(jié)論，并得以適當記錄；
（6）已獲取的證據(jù)是否充分、適當以支持報告；
（7）業(yè)務程序的目標是否已實現(xiàn)。
（四）咨詢（參見本準則第四十九條）
37．咨詢包括與會計師事務所內(nèi)部或外部具有專門知識的人員，在適當專業(yè)層次上進行的討論。
38．咨詢可以利用適當?shù)难芯抠Y源，以及會計師事務所的集體經(jīng)驗和技術(shù)專長。咨詢有助于提高業(yè)務質(zhì)量，改進對職業(yè)判斷的運用。會計師事務所的政策和程序?qū)ψ稍冇枰赃m當認可，有助于形成一種良好的咨詢氛圍，鼓勵會計師事務所人員就疑難問題或爭議事項進行咨詢。
39．如果滿足下列條件且適當記錄和執(zhí)行咨詢形成的結(jié)論，就重大技術(shù)、道德及其他方面的問題向會計師事務所內(nèi)部或外部進行咨詢是有效的：
（1）已向被咨詢者提供所有相關(guān)事實，使其能夠?qū)ψ稍兪马椞岢鲇幸姷氐囊庖姡?
（2）被咨詢者擁有適當?shù)闹R、資歷和經(jīng)驗。
40．就疑難問題或爭議事項向其他專業(yè)人士咨詢所形成的足夠完整和詳細的記錄，有助于了解：
（1）尋求咨詢的事項；
（2）咨詢的結(jié)果，包括作出的決策、決策依據(jù)以及決策的執(zhí)行情況。
41．由于缺乏適當?shù)膬?nèi)部資源需要向外部咨詢時，會計師事務所可以利用下列機構(gòu)提供的咨詢服務：
（1）其他會計師事務所；
（2）職業(yè)團體和監(jiān)管機構(gòu)；
（3）提供相關(guān)質(zhì)量控制服務的商業(yè)機構(gòu)。
會計師事務所接受上述機構(gòu)提供的咨詢服務之前，考慮外部咨詢提供者的勝任能力和素質(zhì)，有助于確定外部咨詢提供者能否勝任這項工作。
（五）項目質(zhì)量控制復核
確定需要實施項目質(zhì)量控制復核的標準（參見本準則第五十條第二款第（一）項）
42．在確定除上市實體財務報表審計以外的其他業(yè)務是否需要實施項目質(zhì)量控制復核時，會計師事務所依據(jù)的標準主要包括：
（1）業(yè)務的性質(zhì)，包括涉及公眾利益的程度；
（2）在某項業(yè)務或某類業(yè)務中已識別出的異常情況或風險；
（3）法律法規(guī)是否要求實施項目質(zhì)量控制復核。
項目質(zhì)量控制復核的性質(zhì)、時間安排和范圍（參見本準則第五十一條和第五十二條）
43．只有完成項目質(zhì)量控制復核，才能簽署業(yè)務報告。然而，項目質(zhì)量控制復核形成的工作底稿可以在報告日后完成。
44．在業(yè)務過程的適當階段及時實施項目質(zhì)量控制復核，可以使重大事項在報告日或報告日之前得到迅速、滿意的解決。
45．項目質(zhì)量控制復核的范圍可能取決于業(yè)務的復雜程度、客戶是否為上市實體以及出具不恰當報告的風險等因素。實施項目質(zhì)量控制復核并不減輕項目合伙人的責任。
上市實體財務報表審計的項目質(zhì)量控制復核（參見本準則第五十三條）
46．在對上市實體財務報表審計實施項目質(zhì)量控制復核時，復核人員可能考慮下列與評價項目組作出的重大判斷相關(guān)的其他事項：
（1）在審計過程中識別出的特別風險以及采取的應對措施；
（2）作出的判斷，尤其是關(guān)于重要性和特別風險的判斷；
（3）在審計中識別出的已更正和未更正的錯報的重要程度及處理情況；
（4）擬向管理層、治理層和其他機構(gòu)或人員（如監(jiān)管機構(gòu)）報告的事項；
在對除上市實體財務報表審計外的其他業(yè)務實施項目質(zhì)量控制復核時，項目質(zhì)量控制復核人員也可根據(jù)具體情況考慮上述事項。
對公共部門實體的特殊考慮
47．如本指南第17段所述，盡管不存在對有關(guān)公共部門實體的業(yè)務實施項目質(zhì)量控制復核的規(guī)定，某些公共部門實體可能足夠重要，有必要對其實施項目質(zhì)量控制復核。
（六）項目質(zhì)量控制復核人員的資格標準
充分、適當?shù)募夹g(shù)專長、經(jīng)驗和權(quán)限（參見本準則第五十四條第（一）項）
48．什么是充分、適當?shù)募夹g(shù)專長、經(jīng)驗和權(quán)限，取決于業(yè)務的具體情況。例如，上市實體財務報表審計的項目質(zhì)量控制復核人員，可能需要具備擔任上市實體財務報表審計項目合伙人應有的充分、適當?shù)慕?jīng)驗和權(quán)限。
向項目質(zhì)量控制復核人員咨詢（參見本準則第五十四條第（二）項）
49．在業(yè)務執(zhí)行過程中，項目合伙人可以向項目質(zhì)量控制復核人員咨詢。項目合伙人咨詢項目質(zhì)量控制復核人員后作出的判斷，可以為項目質(zhì)量控制復核人員所接受，從而可以避免在業(yè)務執(zhí)行的后期出現(xiàn)意見分歧，這并不妨礙項目質(zhì)量控制復核人員履行職責。
當咨詢所涉及問題的性質(zhì)和范圍十分重大時，除非項目組和項目質(zhì)量控制復核人員都能謹慎從事以使復核人員保持客觀性，否則項目質(zhì)量控制復核人員的客觀性可能受到損害。如果復核人員不能保持客觀性，會計師事務所需要委派內(nèi)部其他人員或具有適當資格的外部人員，擔任項目質(zhì)量控制復核人員或為該項業(yè)務提供咨詢。
項目質(zhì)量控制復核人員的客觀性（參見本準則第五十五條）
50．會計師事務所需要制定政策和程序，以保持項目質(zhì)量控制復核人員的客觀性。因此，這些政策和程序要求項目質(zhì)量控制復核人員符合下列規(guī)定：
（1）如果可行，不由項目合伙人挑選；
（2）在復核期間不以其他方式參與該業(yè)務；
（3）不代替項目組進行決策；
（4）不存在可能損害復核人員客觀性的其他情形。
對小型會計師事務所的特殊考慮
51．如果會計師事務所的合伙人非常少，項目合伙人不參與挑選項目質(zhì)量控制復核人員可能是不可行的。如果小型會計師事務所識別出需要實施項目質(zhì)量控制復核的業(yè)務，可以聘請具有適當資格的外部人員，或利用其他會計師事務所實施項目質(zhì)量控制復核。當小型會計師事務所聘請具有適當資格的外部人員時，本準則第五十四條至第五十六條的要求及本指南第48段和第49段適用于這種情況。
（七）意見分歧（參見本準則第五十八條）
52．有效的程序能夠促進在業(yè)務執(zhí)行的較早階段識別出意見分歧，為擬采取的后續(xù)步驟提供明確指導，并要求對意見分歧的解決情況和形成結(jié)論的執(zhí)行情況進行記錄。
53．解決意見分歧的程序可能包括向其他會計師事務所、職業(yè)團體或監(jiān)管機構(gòu)咨詢。
（八）業(yè)務工作底稿
完成最終業(yè)務檔案的歸整工作（參見本準則第六十條）
54．本準則第六十條要求會計師事務所及時完成最終業(yè)務檔案的歸整工作。對歷史財務信息審計和審閱業(yè)務、其他鑒證業(yè)務，業(yè)務工作底稿的歸檔期限為業(yè)務報告日后六十天內(nèi)。
55．如果針對客戶的同一鑒證對象信息出具兩個或多個不同的報告，會計師事務所可將其視為不同的業(yè)務，根據(jù)有關(guān)歸檔期限的政策和程序，分別進行歸檔。例如，會計師事務所出于集團合并目的，針對某個組成部分的財務信息出具報告，隨后又根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定，針對同一財務信息出具報告。
業(yè)務工作底稿的保密、安全保管、完整性及使用和檢索（參見本準則第六十一條）
56．根據(jù)相關(guān)職業(yè)道德要求，除非客戶已授權(quán)披露信息，或有法律義務或職業(yè)責任要求，會計師事務所人員有義務始終對業(yè)務工作底稿包含的信息予以保密。特定法律法規(guī)可能要求會計師事務所人員承擔額外的保密義務，尤其在涉及個人性質(zhì)的數(shù)據(jù)時。
57．無論業(yè)務工作底稿存在于紙質(zhì)、電子還是其他介質(zhì)，如果在會計師事務所不知情的情況下，工作底稿被更改、增減或發(fā)生永久性丟失、毀損，數(shù)據(jù)的完整性、可獲得性和可恢復性將受到損害。因此，會計師事務所可以設計并實施下列控制，以避免未經(jīng)授權(quán)更改或丟失業(yè)務工作底稿：
（1）使業(yè)務工作底稿顯示其生成、修改或復核的時間和人員；
（2）在業(yè)務的所有階段，尤其是在項目組成員共享信息或通過互聯(lián)網(wǎng)將信息傳遞給其他人員時，保護信息的完整性；
（3）防止未經(jīng)授權(quán)改動業(yè)務工作底稿；
（4）僅允許項目組和其他經(jīng)授權(quán)的人員為適當履行職責而接觸業(yè)務工作底稿。
58．會計師事務所可以設計并執(zhí)行下列控制，以保證業(yè)務工作底稿的保密、安全保管、完整性及使用和檢索；
（1）在項目組成員中使用密碼，以使對電子業(yè)務工作底稿的接觸只限于經(jīng)過授權(quán)的使用者；
（2）在業(yè)務的適當階段對電子業(yè)務工作底稿進行適當備份；
（3）在業(yè)務開始時間向項目組成員恰當分發(fā)業(yè)務工作底稿、在業(yè)務執(zhí)行過程中處理業(yè)務工作底稿以及在業(yè)務結(jié)束時整理業(yè)務工作底稿的程序；
（4）限制接觸、恰當分發(fā)和保密存放紙質(zhì)業(yè)務工作底稿的程序。
59．由于實務原因，原紙質(zhì)工作底稿可能經(jīng)電子掃描后存入業(yè)務檔案。在這種情況下，會計師事務所可以設計程序，要求項目組執(zhí)行下列工作，以保證工作底稿的完整性及使用和檢索：
（1）生成與紙質(zhì)工作底稿的內(nèi)容完全相同的掃描件，包括人工簽名、交叉索引和注釋；
（2）將掃描件（包括必要時對掃描件的索引和簽字）歸整到業(yè)務檔案中；
（3）能夠在必要時檢索和打印掃描件。
根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定或基于其他原因。會計師事務所需要保留已掃描的原紙質(zhì)工作底稿。
業(yè)務工作底稿的保存（參見本準則第六十二條）
60．會計師事務所業(yè)務工作底稿的需要和保存的期限，將隨著業(yè)務性質(zhì)及會計師事務所情況的變化而變化，例如，是否需要將業(yè)務工作底稿作為對未來業(yè)務有持續(xù)重大影響的事項的記錄。保存期限也可能取決于其他因素，例如，法律法規(guī)是否針對特定類型的業(yè)務規(guī)定了具體的保存期限，或在沒有具體的法律法規(guī)要求時，是否存在公認的保存期限。
61．對歷史財務信息審計和審閱業(yè)務、其他鑒證業(yè)務，會計師事務所應當自業(yè)務報告日起對業(yè)務工作底稿至少保存十年。如果組成部分業(yè)務報告日早于集團業(yè)務報告日，會計師事務應當自集團業(yè)務報告日起對組成部分業(yè)務工作底稿至少保存十年。
62．會計師事務所用以保存業(yè)務工作底稿的程序，包括能夠滿足本準則第六十二條要求的程序。會計師事務所采用這種程序可以實現(xiàn)：
（1）在保存期內(nèi)便于檢索和接觸業(yè)務工作底稿，尤其是電子工作底稿，因為相關(guān)技術(shù)可能隨時間而升級或改變；
（2）必要時，在完成歸檔工作后提供業(yè)務工作底稿變更記錄；
（3）便于經(jīng)過授權(quán)的外部人員為了質(zhì)量控制或其他目的，接觸和復核特定業(yè)務工作底稿。
業(yè)務工作底稿的所有權(quán)
63．除非法律法規(guī)另有規(guī)定，業(yè)務工作底稿的所有權(quán)屬于會計師事務所。會計師事務所可以自主決定，允許客戶獲取業(yè)務工作底稿部分內(nèi)容或摘錄部分工作底稿，但是披露這些信息不得損害會計師事務所已執(zhí)行工作的有效性。對于鑒證業(yè)務，披露這些信息不得損害會計師事務所及其人員的獨立性。
九、監(jiān)控
（一）監(jiān)控會計師事務所的質(zhì)量控制政策和程序（參見本準則第六十三條）
64．對質(zhì)量控制政策和程序遵守情況的監(jiān)控旨在評價：
（1）遵守職業(yè)準則和法律法規(guī)的情況；
（2）質(zhì)量控制制度設計是否適當，運行是否有效；
（3）質(zhì)量控制政策和程序應用是否得當，以便會計師事務所和項目合伙人能夠根據(jù)具體情況出具恰當?shù)臉I(yè)務報告。
65．對質(zhì)量控制制度的持續(xù)考慮和評價包括：
（1）對下列事項進行分析：
①法律法規(guī)的新變化，以及會計師事務所的政策和程序如何適當反映這些變化；
②有關(guān)獨立性政策和程序遵守情況的書面確認函；
③繼續(xù)職業(yè)發(fā)展，包括培訓；
④與接受和保持客戶關(guān)系及具體業(yè)務相關(guān)的決策。
（2）確定擬在質(zhì)量控制制度中采取的更正行動和改進措施，包括要求對有關(guān)教育與培訓的政策和程序提供反饋意見；
（3）向會計師事務所適當人員通報識別出的質(zhì)量控制制度在設計、理解或執(zhí)行方面存在的缺陷；
（4）由會計師事務所適當人員采取限制跟蹤措施，對質(zhì)量控制政策和程序及時作出必要的修正。
66．有關(guān)周期性檢查的政策和程序可能規(guī)定三年為一個周期。周期性檢查的組織方式，包括對單項業(yè)務檢查時間的安排，取決于下列主要因素：
（1）會計師事務所的規(guī)模；
（2）分支機構(gòu)的數(shù)量及分布；
（3）前期實施監(jiān)控程序的結(jié)果；
（4）人員和分支機構(gòu)的權(quán)限，例如，某分支機構(gòu)是否經(jīng)授權(quán)執(zhí)行自我檢查，或只有總部才有檢查的權(quán)力；
（5）會計師事務所業(yè)務和組織結(jié)構(gòu)的性質(zhì)及復雜程度；
（6）與客戶和具體業(yè)務相關(guān)的風險。
67．檢查包括選取單項業(yè)務。會計師事務所在選取某些業(yè)務時，可以不事先告知項目組。在確定檢查的范圍時，會計師事務所可以考慮外部獨立檢查的范圍或結(jié)論。但是，外部獨立檢查并不能替代會計師事務所自身的內(nèi)部監(jiān)控。
對小型會計師事務所的特殊考慮
68．小型會計師事務所可能需要由負責設計和執(zhí)行質(zhì)量控制政策和程序的人員，或參與實施項目質(zhì)量控制復核的人員實施監(jiān)控程序。人數(shù)有限的會計師事務所可以利用具有適當資格的外部人員或其他會計師事務所實施業(yè)務檢查及其他監(jiān)控程序。會計師事務所也可能與其他適當組織共享資源，以利于監(jiān)控活動的進行。
（二）通報識別出的缺陷（參見本準則第六十五條）
69．盡管檅某些情況下指明具體業(yè)務對項目合伙人之外的其他人員適當履行責任是必要的，但向相關(guān)合伙人之外的人員通報識別出的缺陷，通常不指明涉及的具體業(yè)務。
（三）投訴和指控
投訴和指控的來源（參見本準則第七十條）
70．投訴和指控（不包括那些明顯草率的）可能源自會計師事務所內(nèi)部或外部。會計師事務所人員、客戶或其他第三方都可能提出投訴和指控。投訴和指控可能提交項目組成員或會計師事務所的其他人員。
調(diào)查投訴和指控的政策和程序（參見本準則第七十一條）
71．會計師事務所為調(diào)查投訴和指控而制定的政策和程序可能對監(jiān)督調(diào)查過程的合伙人提出下列要求：
（1）擁有足夠、適當?shù)慕?jīng)驗；
（2）在會計師事務所內(nèi)部擁有權(quán)限；
（3）不參與被投訴和指控的業(yè)務。
必要時，監(jiān)督調(diào)查過程的合伙人可以邀請法律顧問參與。
對小型會計師事務所的特殊考慮
72．對于合伙人非常少的小型會計師事務所，監(jiān)督調(diào)查過程的合伙人不參與被投訴和指控的業(yè)務可能是不可行的。小型會計師事務所可以利用具有適當資格的外部人員或其他會計師事務所進行調(diào)查。
十、對質(zhì)量控制制度的記錄（參見本準則第七十二條）
73．對質(zhì)量控制制度的記錄可以提供證據(jù)，證明會計師事務所質(zhì)量控制制度各項要素的運行情況。記錄的形式和內(nèi)容屬于職業(yè)判斷，主要取決于下列因素：
（1）會計師事務所的規(guī)模和分支機構(gòu)的數(shù)量；
（2）會計師事務所業(yè)務和組織結(jié)構(gòu)的性質(zhì)及復雜程度。
例如大型會計師事務所可能利用電子數(shù)據(jù)庫記錄獨立性確認函、業(yè)績評價及監(jiān)控檢查的結(jié)果等事項。
74．有關(guān)監(jiān)控的適當記錄主要包括：
（1）監(jiān)控程序，包括選取已完成的業(yè)務進行檢查的程序；
（2）識別出的缺陷，對其影響的評價，是否采取行動及采取何種行為的依據(jù)。
有關(guān)監(jiān)控的適當記錄還包括對下列事項進行評價的記錄：
（1）遵守職業(yè)準則和適用的法律法規(guī)的情況；
（2）質(zhì)量控制制度設計是否適當，運行是否有效；
（3）會計師事務所質(zhì)量控制政策和程序是否得到恰當運用，以使會計師事務所和項目合伙人能夠出具適合具體情況的報告。
對小型會計師事務所的特殊考慮
75．在記錄質(zhì)量控制制度時，小型會計師事務所可能利用更多非正式的方法，如人工記錄、檢查清單及表格。
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