《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉移》應用指南
2006-10-30 頒布時間：2006/10/30 12:12:15
《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉移》應用指南
頒布時間：2006-10-30
發(fā)文單位：中華人民共和國財政部
一、金融資產(chǎn)終止確認
（一）根據(jù)本準則第七條規(guī)定，企業(yè)終止確認某項金融資產(chǎn)，是指將該金融資產(chǎn)從其賬戶和資產(chǎn)負債表內(nèi)予以轉銷。
以下例子表明企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有風險和報酬轉移給了轉入方，應當終止確認相關金融資產(chǎn)。
1.企業(yè)以不附追索權方式出售金融資產(chǎn)；
2.企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂協(xié)議，在約定期限結束時按當日該金融資產(chǎn)的公允價值回購；
3.企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂看跌期權合約（即買入方有權將該金融資產(chǎn)返售給企業(yè)），但從合約條款判斷，該看跌期權是一項重大價外期權（即期權合約的條款設計，使得金融資產(chǎn)的買方極小可能會到期行權）。
以下例子表明企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有風險和報酬，不應當終止確認相關金融資產(chǎn)：
1.企業(yè)采用附追索權方式出售金融資產(chǎn)；
2.企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂協(xié)議，在約定期限結束時按固定價格將該金融資產(chǎn)回購；
3.企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂看跌期權合約（即買入方有權將該金融資產(chǎn)返售給企業(yè)），但從合約條款判斷，該看跌期權是一項重大價內(nèi)期權（即期權合約的條款設計，使得金融資產(chǎn)的買方很可能會到期行權）；
4.企業(yè)（銀行）將信貸資產(chǎn)整體轉移，同時保證對金融資產(chǎn)買方可能發(fā)生的信用損失進行全額補償。
�。ǘ└鶕�(jù)本準則第九條規(guī)定，企業(yè)對既沒有轉移也沒有保留所有權上幾乎所有風險和報酬的金融資產(chǎn)轉移，應當判斷是否放棄了對所轉移金融資產(chǎn)的控制，分別情況進行處理。
判斷是否已放棄對所轉移金融資產(chǎn)的控制，應當重點關注轉入方出售該金融資產(chǎn)的實際能力。如果轉入方能夠單獨將轉入的金融資產(chǎn)整體出售給與其不存在關聯(lián)方關系的第三方，且沒有額外條件對此項出售加以限制，說明轉入方有出售該金融資產(chǎn)的實際能力，同時表明企業(yè)（轉出方）已放棄對該金融資產(chǎn)的控制，從而應終止確認所轉移的金融資產(chǎn)。
轉入方是否能夠將轉入的金融資產(chǎn)整體出售給與其不存在關聯(lián)方關系的第三方，應當關注該金融資產(chǎn)是否存在活躍市場。如果不存在活躍市場，即使合同約定轉入方有權處置金融資產(chǎn)，也不表明轉入方有"實際能力".
轉入方是否能夠單獨出售所轉入的金融資產(chǎn)且沒有額外條件對此銷售加以限制（是否可以自由地處置所轉入金融資產(chǎn)），主要關注是否存在與出售密切相關的約束性條款。比如，轉入方出售轉入的金融資產(chǎn)時附有一項看漲期權，且該看漲期權又是重大價內(nèi)期權，以致于可以認定轉入方將來很可能會行權。在這種情況下，不表明轉入方有出售所轉入金融資產(chǎn)的實際能力。
二、金融資產(chǎn)轉移的計量
�。ㄒ唬M足終止確認條件
根據(jù)本準則第十二條規(guī)定，金融資產(chǎn)整體轉移滿足終止確認條件的，應當終止確認該金融資產(chǎn)，同時按以下公式確認相關損益：
因轉移收到的對價
加：原直接計入所有者權益的公允價值變動累計利得
�。ㄈ鐬槔塾嫇p失，應為減項）
減：所轉移金融資產(chǎn)的賬面價值
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金融資產(chǎn)整體轉移的損益
說明：
1.因轉移收到的對價=因轉移交易收到的價款+新獲得金融資產(chǎn)的公允價值+因轉移獲得服務資產(chǎn)的公允價值-新承擔金融負債的公允價值-因轉移承擔的服務負債的公允價值。其中， 新獲得的金融資產(chǎn)或新承擔的金融負債，包括看漲期權、看跌期權、擔保負債、遠期合同、互換等；
2.原直接計入所有者權益的公允價值變動累計利得或損失，是指所轉移金融資產(chǎn)（可供出售金融資產(chǎn)）轉移前公允價值變動直接計入所有者權益的累計額。
�。ǘ┎粷M足終止確認條件
根據(jù)本準則第十五條規(guī)定，金融資產(chǎn)轉移不滿足終止確認條件的，應當繼續(xù)確認該金融資產(chǎn)，所收到的對價確認為一項金融負債。此類金融資產(chǎn)轉移實質(zhì)上具有融資性質(zhì)，不能將金融資產(chǎn)與所確認的金融負債相互抵銷。比如，企業(yè)將國債賣出后又承諾將以固定價格買回，因賣出國債所收到的款項應單獨確認為一項金融負債。
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